رأی شماره 3105 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری با موضوع شکایت و خواسته ابطال بندهای 1 و 9 بخشنامه شماره 123 /96 /200 - 7 /9 /1396 سازمان امور مالیاتی کشور با اصلاحات و الحاقات بعدی

بسمه تعالي جناب آقاي اكبرپور رئيس هيأت‌ مديره و مديرعامل محترم روزنامه رسمي جمهوري اسلامي ايران يك نسخه از رأي هيأت عمومي ديوان عدالت اداري به شماره دادنامه ۹۸۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۳۱۰۵ مورخ ۱۳۹۸ / ۱۱ / ۸ با موضوع : « ابطال بند ۱ بخشنامه شماره ۲۰۰ / ۹۶ / ۱۲۳ـ ۱۳۹۶ / ۹ / ۷ امور مالياتي كشور » جهت درج در روزنامه رسمي به پيوست ارسال مي‌گردد . مديركل هيأت عمومي و هيأتهاي تخصصي ديوان عدالت اداري ـ مهدي دربين تاريخ دادنامه : 8 /11 /1398 شماره دادنامه : ۳۱۰۵ شماره پرونده : ۹۷۰۲۵۱۰ مرجع رسيدگي : هيأت عمومي ديوان عدالت اداري شاكي : آقاي خسرو حسين پور هرمزي موضوع شكايت و خواسته : ابطال بندهاي ۱ و ۹ بخشنامه شماره ۲۰۰ / ۹۶ / ۱۲۳ ـ ۱۳۹۶ / ۹ / ۷ سازمان امور مالياتي كشور گردش كار : شاكي به موجب دادخواستي ابطال بندهاي ۱ و ۹ بخشنامه شماره ۲۰۰ / ۹۶ / ۱۲۳ ـ ۱۳۹۶ / ۹ / ۷ سازمان امور مالياتي كشور را خواستار‌شده و در جهت تبيين خواسته اعلام كرده است كه : « مرور زمان عبارت از گذشتن مدتي است كه پس از انقضاي آن از ديدگاه قانوني، اعلام شكايت، تعقيب، تحقيق و رسيدگي، مطالبه ماليات يا جرايم و صدور حكم و مجازات نمودن امكان‌پذير نيست . با مراجعه به قوانين مختلف از جمله ماده ۳۱۸ قانون تجارت مرور زمان پنج سال از تاريخ صدور اعتراض نامه و يا آخرين تعقيب قضايي در محاكم و در قانون مجازات اسلامي مرور زمان فقط اختصاص به جرايم تعزيري دارد مواد ۱۰۶، ۱۰۵ و ۱۰۷ به ترتيب در خصوص مرور زمان شكايت، مرور زمان صدور حكم و مرور زمان اجراي مجازات مي‌باشد و مرور زمان در قانون مالياتهاي مستقيم مصوب اسفند ماه ۱۳۶۶ و اصلاحيه‌هاي بعدي آن منتهي به ۱۳۹۴ / ۴ / ۳۱ به موجب ماده ۱۵۷ پس از گذشتن پنج سال ماليات متعلق قابل مطالبه نخواهد بود . با ملاحظه و مداقه قوانين مذكور توجه به نكات ذيل حائز اهميت است : ۱ـ در قوانين صدرالاشاره مدت مرور زمان متفاوت است به عبارت ديگر در قانون مالياتهاي مستقيم و ماده ۳۱۸ قانون تجارت مرور زمان پنج سال است ليكن در قانون مجازات اسلامي ب. ت. ب. موضوع مدت مرور زمان متفاوت است . ۲ـ براي احتساب و شمارش مرور زمان و انجام كار در دوره زماني تعريف‌شده بر اساس قوانين مذكور، هر يك داراي تعريف مستقل از مبدا مي‌باشند به عبارت ديگر در <a class="artref" href="/ماده/ماده-157-a_0815110231262">ماده ۱۵۷ قانون مالياتهاي مستقيم</a> مبدا براي احتساب مرور زمان مالياتي عبارتست از « مرور زمان مالياتي پنج سال از تاريخ سررسيد پرداخت ماليات تعيين‌شده است .» يعني ملاك براي شمارش پنج سال از مبدا تاريخ سررسيد پرداخت ماليات است ليكن سررسيد پرداخت ماليات نيز در هر يك از منابع مالياتي از حيث مبدا داراي تعريف مستقل بوده، به عبارت ديگر سررسيد پرداخت ماليات در مواد ۸۰، ۸۶، ۱۰۰، ۱۱۰، ۱۱۶ و ۱۲۶ قانون مالياتهاي مستقيم به عنوان مبدا شمارش با يكديگر متفاوت هستند اگرچه كليه مقررات از حيث مدت مرور زمان مالياتي يعني همان پنج سال در مواد قانوني مزبور ۸۰، ۱۱۶، ۱۱۰، ۱۰۰، ۸۶ و ۱۲۶ داراي وجه مشترك است . بنابراين مبدا كه همان سررسيد پرداخت ماليات است در هر يك از منابع مالياتي متفاوت مي‌باشد . به عنوان مثال سررسيد پرداخت ماليات حقوق فروردين ماه سال ۱۳۹۵ به موجب <a class="artref" href="/ماده/ماده-86-a_0815110231107">ماده ۸۶ قانون مالياتهاي مستقيم</a> اصلاحي ۱۳۹۴ / ۴ / ۳۱ « تا پايان ماه بعد » يعني تا پايان ارديبهشت ماه سال ۱۳۹۵ خواهد بود و مرور زمان مالياتي آن پنج سال از تاريخ سررسيد پرداخت ( پايان ارديبهشت ۱۳۹۵ ) لغايت پايان ارديبهشت ماه سال ۱۴۰۰ ( ۱۴۰۰ / ۲ / ۳۱ ) خواهد بود . يعني چنانچه ماليات حقوق فروردين ماه سال ۱۳۹۵ به رعايت <a class="artref" href="/ماده/ماده-90-a_0815110231113">ماده ۹۰ قانون مالياتهاي مستقيم</a> تا ۱۴۰۰ / ۲ / ۳۱ مورد مطالبه و برگ تشخيص آن صادر نگردد و ظرف مدت مقرر در <a class="artref" href="/ماده/ماده-157-a_0815110231262">ماده ۱۵۷ قانون مالياتهاي مستقيم</a> برگ تشخيص به مؤدي ابلاغ نگردد مشمول مرور زمان مالياتي گرديده و مطالبه ماليات با جرايم حسب مورد براي مأموران مالياتي امكان‌پذير نخواهد بود . براي تبيين اين موضوع ( مرور زمان مالياتي ) به ساير موارد ديگر از قبيل تبصره <a class="artref" href="/ماده/ماده-118-a_0815110231187">ماده۱۱۸ قانون مالياتهاي مستقيم</a> كه مبدا مرور زمان « از تاريخ درج آگهي انحلال در روزنامه رسمي كشور » تعيين‌شده است و نيز به موجب <a class="artref" href="/ماده/ماده-157-a_0815110231262">ماده ۱۵۷ قانون مالياتهاي مستقيم</a> براي مؤدياني كه در موعد مقرر از تسليم اظهارنامه منبع درآمد خودداري مي‌نمايند، مبدا مرور زمان مالياتي پنج سال از سررسيد پرداخت ماليات خواهد بود، مي‌توان اشاره نمود . در كليه موارد و منابع ملاك براي مطالبه ماليات به موجب برگ تشخيص و يا برگ مطالبه جرايم موضوع ماده ۱۶۹ مكرر اصلاحي ۱۳۸۰ / ۱۱ / ۲۷ و يا جرايم ماده ۱۶۹ اصلاحي ۱۳۹۴ / ۴ / ۳۱ حسب مورد نسبت به مؤديان ماليات بر درآمد كه در موعد مقرر از تسليم اظهارنامه منبع درآمد خودداري نموده‌اند يا اصولاً طبق مقررات قانون مالياتهاي مستقيم مكلف به تسليم اظهارنامـه در سررسيد پرداخت نيستند مـرور زمان مالياتي پنج سال از تـاريخ سررسيد پرداخت ماليات مي‌باشد . قانونگذار در ماده ۱۶۹ مكرر قانون مالياتهاي مستقيم اصلاحي ۱۳۸۰ / ۱۱ / ۲۷ مطالبه جرايم موضوع اين ماده را بر اساس مهلت مقرر در <a class="artref" href="/ماده/ماده-157-a_0815110231262">ماده ۱۵۷ قانون مالياتهاي مستقيم</a> تعيين نموده است . با مراجعه به دستورالعمل اجرايي موضوع اين ماده ( ۱۶۹ مكرر ) كه به موجب بخشنامه شماره ۲۰۰ / ۲۴۴۶۸ / ص ـ ۱۳۹۰ / ۱۰ / ۲۷ ابلاغ و از ۱۳۹۱ / ۱ / ۱ عملياتي گرديد . به موجب بند ( ۱ـ ۵ ) مؤديان مالياتي مزبور مكلفند از ۱۳۹۱ / ۱ / ۱ فهرست معاملات خ. ر. ب. صورت فصلي ( بر اساس سال شمسي ) تا يك ماه پس از پايان هر فصل ارائه نمايند، بنابراين بر اساس آنچه پيش از اين به عرض رسيد مبدا مرور زمان براي مطالبه جرايم موضوع ماده ۱۶۹ مكرر قانون مالياتهاي مستقيم در بند ( ۵ ـ۱ ) دستورالعمل فوق‌الذكر تا يك ماه پس از پايان هر فصل تعيين گرديد . به عبارت ديگر مي‌توان گفت عبارت « تاريخ سررسيد پرداخت ماليات » فاقد موضوعيت با فهرست معاملات فصلي مي‌باشد چون هنگام ارسال فهرست معاملات فصلي مالياتي پرداخت نمي‌گردد، البته قانونگذار اين ابهام و ايراد را به موجب تبصره ۴ <a class="artref" href="/ماده/ماده-169-a_0815110231276">ماده ۱۶۹ قانون مالياتهاي مستقيم</a> اصلاحي ۱۳۹۴ / ۴ / ۳۱ با اضافه نمودن عبارت « در هـر دوره مالياتي » مـرتفع نموده است، يعني مي‌توان ادعـا نمود مبـدا در تبصره ۴ مـاده ۱۶۹ قانون مالياتهاي مستقيم اصلاحي ۱۳۹۴ / ۴ / ۳۱ بر اساس هر دوره مالياتي خواهد بود، بنابراين مرور زمان مالياتي براي جرايم ماده ۱۶۹ مكرر اصلاحي قديم و ۱۶۹ قانون مالياتهاي مستقيم اصلاحي جديد از حيث مبدا وابسته به عبارت « سررسيد پرداخت » در <a class="artref" href="/ماده/ماده-157-a_0815110231262">ماده ۱۵۷ قانون مالياتهاي مستقيم</a> نخواهد بود بلكه متكي به تعريف مصرح در تبصره ۴ <a class="artref" href="/ماده/ماده-169-a_0815110231276">ماده ۱۶۹ قانون مالياتهاي مستقيم</a> اصلاحي ۱۳۹۴ / ۴ / ۳۱ خواهد بود . ضمناً قانونگذار به موجب تبصره ۶ <a class="artref" href="/ماده/ماده-169-a_0815110231276">ماده ۱۶۹ قانون مالياتهاي مستقيم</a> اصلاحي ۱۳۹۴ / ۴ / ۳۱ كليه جرايمي كه مؤديان به واسطه عدم اجراي احكام ماده ۱۶۹ مكرر اصلاحي ۱۳۸۰ / ۱۱ / ۲۷ مرتكب شده‌اند، مطابق مقررات ماده ۱۶۹ اصلاحي ۱۳۹۴ / ۴ / ۳۱ خواهد بود يعني نرخ جرايم، نحوه مطالبه و نحوه وصول مي‌بايد بر اساس ماده ۱۶۹ اصلاحي ۱۳۹۴ / ۴ / ۳۱ صورت پذيرد لذا مي‌توان با قاطعيت ادعا نمود در احتساب مبدا مرور زمان مالياتي جرايم مذكور ( ۱۶۹ مكرر قديم و ۱۶۹ قانون جديد ) مي‌بايد با اتكاء از تبصره ۴ و تبصره ۶ ماده ۱۶۹ اصلاحي ۱۳۹۴ / ۴ / ۳۱ بهره‌برداري نمود . بنابراين به عنوان نتيجه گيري نحوه محاسبه، مطالبه و وصول جرايم ماده ۱۶۹ مكرر اصلاحي ۱۳۸۰ / ۱۱ / ۲۷ به استناد تبصره ۶ و طبق تبصره ۴ ماده ۱۶۹ اصلاحي ۱۳۹۴ / ۴ / ۳۱ انجام خواهند پذيرفت . رئيس كل سازمان امور مالياتي كشور در بند۱ بخشنامه شماره۲۰۰ / ۹۶ / ۱۲۳ ـ ۱۳۹۶ / ۹ / ۷ برخلاف نص صريح <a class="artref" href="/ماده/ماده-157-a_0815110231262">ماده ۱۵۷ قانون مالياتهاي مستقيم</a> و به اشتباه مرور زمان جرايم ماده ۱۶۹ مكرر اصلاحي ۱۳۸۰ / ۱۱ / ۲۷ را از تاريخ انقضاي مهلت تسليم اظهارنامه مالياتي سال مربوط عنوان نموده است . در حالي كه مرور زمان مالياتي در <a class="artref" href="/ماده/ماده-157-a_0815110231262">ماده ۱۵۷ قانون مالياتهاي مستقيم</a> پنج سال از تاريخ سررسيد پرداخت ماليات عنوان‌شده است و به تفضيل به اين موضوع پرداخته شد . اين اشتباه خسارت سنگين به مؤديان مالياتي و به مأموران مالياتي وارد خواهند نمود كه متأسفانه جبران‌ناپذير است . مأموران مالياتي چنانچه با اين تعريف براي سال ۱۳۹۱ حداكثر تا تاريخ ۱۳۹۷ / ۴ / ۳۱ اقدام به مطالبه جرايم ماده ۱۶۹ مكرر اصلاحي ۱۳۸۰ / ۱۱ / ۲۷ نمايند مرتكب اشتباه جبران‌ناپذيري خواهند شد چون مطالبه آنها پس از پنج سال مهلت مقرر صورت پذيرفته است . همان طوري كه به صورت مدلل معروض گرديد آخرين مهلت مطالبه جرايم ماده ۱۶۹ مكرر اصلاحي ۱۳۸۰ / ۱۱ / ۲۷ براي هر يك از فصلهاي سال ۱۳۹۱ به ترتيب شامل : ۱ ) مطالبه جرايم فصل بهار سال ۱۳۹۱ تا ۱۳۹۶ / ۴ / ۳۱ ۲ ) مطالبه جرايم فصل تابستان سال ۱۳۹۱ تا ۱۳۹۶ / ۷ / ۳۰ ۳ ) مطالبه جرايم فصل پاييز سال ۱۳۹۱ تا ۱۳۹۶ / ۱۰ / ۳۰ ۴ ) مطالبه جرايم فصل زمستان سال ۱۳۹۱ تا ۱۳۹۷ / ۱ / ۳۱ خواهد بود . بدين منظور به موجب جدول پيوست اين شكايت به تفصيل كليه مواعد ارسال فهرست معاملات و آخرين مهلتهاي مطالبه جرايم ماده۱۶۹ مكرر قانون مالياتهاي مستقيم اصلاحي ۱۳۸۰ / ۱۱ / ۲۷ تعيين‌شده است تقديم حضور مي‌گردد . بنابراين بند ۱ بخشنامه مورد اعتراض در تعارض با نص صريح قانون در <a class="artref" href="/ماده/ماده-157-a_0815110231262">ماده ۱۵۷ قانون مالياتهاي مستقيم</a> و مقررات مربوطه مي‌باشد لذا درخواست دارد به دليل ضرر و زيان وارده به مؤديان مالياتي ( تضييع حقوق اشخاص ) و همچنين به مأموران مالياتي از زمان تصويب ابطال گردد . رئيس كل سازمان امور مالياتي مجدداً در بند ۹ بخشنامه مورد اعتراض با ذكر اين عبارت « با درخواست بخشودگي جرايم مؤدي موافقت شود ضرورتي براي طرح پرونده در هيأت نخواهد بود .» و همچنين با ذكر اين عبارت « در مواردي كه مؤدي قبولي خود را نسبت به‌جرايم متعلقه اعلام ...» ضرورت طرح پرونده را در هيأت منتفي مي‌داند كاملاً برخلاف نص صريح ماده ۱۶۹ مكرر اصلاحي ۱۳۸۰ / ۱۱ / ۲۷ مي‌باشد چون قانونگذار به صراحت عنوان نموده است عدم پرداخت جرايم مذكور توسط مؤدي به منزله اعتراض تلقي‌شده و موضوع جهت رسيدگي به هيأت ارجاع خواهد شد، بنابراين چنانچه مؤدي در موعد مقرر ( ظرف سي روز از تاريخ ابلاغ برگ مطالبه نسبت به پرداخت آن اقدام كند .) به وظيفه خود يعني پرداخت اقدام ننمايد معترض خواهد بود و فارغ از اينكه در فرصت ديگري بعد از موعد مقرر سي روزه نسبت به پرداخت جرايم اقدام يا نسبت به جرايم بخشودگي اخذ نمايد، مي‌بايد پرونده مزبور براي اتخاذ تصميم به هيأت حل‌اختلاف مالياتي ارجاع گردد . استدعا دارد با عنايت به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون تشكيلات و آيين دادرسي ديوان عدالت اداري مصوب سال ۱۳۹۲ بندهاي ۱ و ۹ بخشنامه شماره ۲۰۰ / ۹۶ / ۱۲۳ ـ ۱۳۹۶ / ۹ / ۷ سازمان امور مالياتي كشور را از تاريخ تصويب ابطال فرماييد .&#34; متن بخشنامه در قسمتهاي مورد اعتراض به قرار زير است : در پاسخ به شكايت مذكور، مديركل دفتر حقوقي سازمان امور مالياتي كشور به موجب لايحه شماره ۲۱۲ / ۲۴۵۶۹ / ص ـ ۱۳۹۷ / ۱۱ / ۹ توضيح داده است كه : « ۱ـ در خصوص درخواست ابطال بند ۱ بخشنامه شماره ۲۰۰ / ۹۶ / ۱۲۳ ـ ۱۳۹۶ / ۹ / ۷ سازمان امور مالياتي كشور : الف ) مطابق ماده ۱۵۷ « قانون مالياتهاي مستقيم » « نسبت به مؤديان ماليات بر درآمد كه در موعد مقرر از تسليم اظهارنامه منبع درآمد خودداري نموده‌اند يا اصولاً طبق مقررات اين قانون مكلف به تسليم اظهارنامه در سررسيد پرداخت ماليات نيستند مرور زمان مالياتي پنج سال از تاريخ سررسيد پرداخت ماليات مي‌باشد و پس از گذشتن پنج سال مذكور ماليات متعلق قابل مطالبه نخواهد بود مگر اينكه ظرف اين مدت درآمد مؤدي تعيين و برگ تشخيص ماليات صادر و حداكثر ظرف سه ماه پس از انقضاي ۵ سال مذكور برگ تشخيص صادره به مؤدي ابلاغ شود ...» از طرفي به موجب قسمت اخير ماده ۱۶۹ مكرر قانون مذكور مصوب ۱۳۸۰ «... عدم ارائه فهرست معاملات انجام‌شده به سازمان امور مالياتي كشور طبق دستورالعمل صادره مشمول جريمه‌اي معادل يك درصد ( ۱ %) معاملاتي كه فهرست آنها ارائه نشده است خواهد بود . جرايم مذكور توسط اداره امور مالياتي مربوط با رعايت مهلت مقرر در ماده ۱۵۷ اين قانون مطالبه خواهد شد و مؤدي مكلف است ظرف سي روز از تاريخ ابلاغ برگ مطالبه نسبت به پرداخت آن اقدام كند . در غيراين صورت معترض شناخته‌شده و موضوع جهت رسيدگي و صدور رأي به هيأت حل‌اختلاف مالياتي ارجاع خواهد شد . رأي هيأت مزبور قطعي و لازم‌الاجرا است ...» ب ) همان گونه كه مستحضريد قانونگذار در فصول مختلف قانون مالياتهاي مستقيم ( از جمله مواد ۹۰، تبصره ماده ۱۱۸، ۱۵۶، ۲۲۷ و ...) حسب مورد از مهلت مرور زمان تعيين‌شده در ماده ۱۵۷ قانون مذكور براي اجراي مفاد مواد قانوني استفاده نموده است و در مواردي كه قصد تغيير مبدا مرور زمان مالياتي ذكر‌شده در ماده ۱۵۷ قانون مذكور را داشته صريحاً در متن قانوني به آن اشاره نموده است . به عنوان مثال تبصره ماده ۱۱۸ قانون مذكور بيان داشته «... آخرين مديران شخص حقوقي در صورت عدم تسليم اظهارنامه موضوع ماده ۱۱۴ اين قانون يا تسليم اظهارنامه خلاف واقع و مديران تصفيه در صورت عدم رعايت مقررات موضوع ماده ۱۱۶ اين قانون و اين ماده و ضامن يا ضامن‌هاي شخص حقوقي و شركاي ضامن ( موضوع قانون تجارت ) متضامناً و كليه كساني كه دارايي شخص حقوقي بين آنان تقسيم گرديده به نسبت سهمي كه از دارايي شخص حقوقي نصيب آنان‌شده است مشمول پرداخت ماليات و جرايم متعلق به شخص حقوقي خواهد بود به شرط آن كه ظرف مهلت مقرر در ماده ۱۵۷ اين قانون از تاريخ درج آگهي انحلال در روزنامه رسمي كشور مطالبه‌شده باشد ». لذا ب. ت. ب. اينكه قانونگذار در ماده ۱۶۹ مكرر « قانون مالياتهاي مستقيم » مصوب ۱۳۸۰ قصد تغيير مبدا مرور زمان مالياتي را نداشته و به صراحت مهلت مطالبه جرايم موضوع ماده مذكور توسط اداره امور مالياتي مربوط را با رعايت مهلت مقرر در ماده ۱۵۷ قانون مذكور ( پنج سال از تاريخ سرسيد پرداخت ماليات ) تعيين نموده است، بنابراين مهلت مرور زمان رسيدگي به جرايم موضوع مـاده ۱۶۹ مكرر قانون ياد‌شده براي هـر سال ( فارغ از دوره‌هاي زماني تسليم فهرست هر سال ) ، پنج سال از تاريخ انقضاي مهلت تسليم اظهارنامه مالياتي سال مربوط حسب مورد خواهد بود و ادعاي شاكي مبني بر تعيين مبدا مرور زمان براي مطالبه جرايم موضوع ماده مذكور در بند ( ۱ـ ۵ ) دستورالعمل شماره ۲۴۴۶۸ / ۲۰۰ / ص ـ ۱۳۹۰ / ۱۰ / ۲۷ سازمان امور مالياتي تا يك ماه پس از پايان مهلت ارسال معاملات فصلي، برخلاف نص ماده ۱۵۷ قانون مذكور و فاقد وجاهت قانوني مي‌باشد . ۲ـ در خصوص درخواست ابطال بند ۹ بخشنامه شماره ۲۰۰ / ۹۶ / ۱۲۳ ـ ۱۳۹۶ / ۹ / ۷ سازمان امور مالياتي كشور : الف ) به موجب تبصره ۶ <a class="artref" href="/ماده/ماده-169-a_0815110231276">ماده ۱۶۹ قانون مالياتهاي مستقيم</a> اصلاحي مصوب ۱۳۹۴ / ۴ / ۳۱ « جرايمي كه مؤديان بـه واسطه عـدم اجراي احكام مـاده ۱۶۹ مكرر قانـون مالياتهاي مستقيم مصوب سـال ۱۳۸۰ مرتكب شده‌اند مطابق مقررات اين ماده ( <a class="artref" href="/ماده/ماده-169-a_0815110231276">ماده ۱۶۹ قانون مالياتهاي مستقيم</a> اصلاحي مصوب ۱۳۹۴ / ۴ / ۳۱ ) محاسبه، مطالبه و وصول مي‌شود .» ب ) از آنجا كه به موجب ماده ۱۶۹ « قانون مالياتهاي مستقيم » اصلاحي مصوب ۱۳۹۴ / ۴ / ۳۱ و تبصره‌هاي ذيل آن ماده، موضوع غيرقابل بخشودگي بودن جرايم مذكور در آن ماده تصريح نشده است، لذا جرايم موضوع ماده ۱۶۹ مكرر قانون مالياتهاي مستقيم مصوب ۱۳۸۰ نيز مستفاد از تبصره ۶ <a class="artref" href="/ماده/ماده-169-a_0815110231276">ماده ۱۶۹ قانون مالياتهاي مستقيم</a> اصلاحي مصوب ۱۳۹۴ در اجراي مقررات <a class="artref" href="/ماده/ماده-191-a_0815110231319">ماده ۱۹۱ قانون مالياتهاي مستقيم</a> قابل بخشوده شدن تلقي گرديده و اين مطلب نيز در بخشنامه شماره ۲۰۰ / ۹۴ / ۹۷ ـ ۱۳۹۴ / ۱۰ / ۱۶ سازمان امور مالياتي كشور مورد تأكيد قرار گرفته است . با عنايت به مراتب فوق، بديهي است در صورتي كه كل جريمه‌هاي موضوع ماده۱۶۹ مكرر قانون مالياتهاي مستقيم مصوب ۱۳۸۰ پس از ابلاغ برگ مطالبه و در موعد مقرر ( ۳۰ روز از تاريخ ابلاغ برگ مطالبه ) حسب درخواست مؤدي در اجراي مقررات <a class="artref" href="/ماده/ماده-191-a_0815110231319">ماده ۱۹۱ قانون مالياتهاي مستقيم</a> مورد بخشودگي قرار گيرند، ب. ت. ب. بخشودگي كل جريمـه‌ها، ديگر ضرورتـي به طرح مـوضوع در هيأت حل‌اختلاف مالياتي نخواهد بود . زيرا پس از بخشودگي جريمه‌اي موجود نمي‌باشد تا در هيأت مذكور مورد رسيدگي قرار گيرد . همچنين در صورتي كه پس از ابلاغ برگ مطالبه، مؤدي قبولي خود را نسبت به جرايم متعلقه موضوع ماده ۱۶۹ مكرر « قانون مالياتهاي مستقيم » مصوب ۱۳۸۰ اعلام نمايد و در موعد مقرر ( ۳۰ روز از تاريخ ابلاغ برگ مطالبه ) حسب درخواست مؤدي، بخشي از جريمه‌هاي مزبور در اجراي مقررات <a class="artref" href="/ماده/ماده-191-a_0815110231319">ماده ۱۹۱ قانون مالياتهاي مستقيم</a> مورد بخشودگي قرار گيرد مشروط به پرداخت باقيمانده جريمه‌ها در مهلت مذكور، ضرورتي به طرح موضوع در هيأت حل‌اختلاف مالياتي نخواهد بود و اساساً در دو فرض فوق‌الذكر عدم ضرورت ارجاع موضوع جريمه‌هاي مزبور به هيأت حل‌اختلاف مالياتي بدين لحاظ است كه مصداق قاعده « سالبه به انتفاع موضوع » مي‌باشند . بدين ترتيب، مفاد بندهاي ۱ و ۹ بخشنامه شماره ۲۰۰ / ۹۶ / ۱۲۳ ـ ۱۳۹۶ / ۹ / ۷ سازمان امور مالياتي كشور مخالفتي با قوانين موضوعه نداشته در حيطه صلاحيت قانوني سازمان امور مالياتي كشور وفق ضوابط مقرر در مواد ۱۵۷ و ۱۹۱ قانون مالياتهاي مستقيم مصوب ۱۳۶۶ و ماده ۱۶۹ مكرر قانون مالياتهاي مستقيم اصلاحي مصوب ۱۳۸۰ و تبصره ۶ <a class="artref" href="/ماده/ماده-169-a_0815110231276">ماده ۱۶۹ قانون مالياتهاي مستقيم</a> اصلاحي مصوب ۱۳۹۴ و به منظور اجراي صحيح قاعده مرور زمان راجع به مطالبه جرايم موضوع ماده ۱۶۹ مكرر قانون مالياتهاي مستقيم اصلاحي مصوب ۱۳۸۰ تهيه و به واحدها و مراجع مالياتي ابلاغ‌شده است . لذا ب. ت. ب. مطالب معنونه و منطوق ماده ۸۴ قانون تشكيلات و آيين دادرسي ديوان عدالت اداري تقاضاي رد خواسته شاكي را دارد .» در اجراي ماده ۸۴ قانون تشكيلات و آيين دادرسي ديوان عدالت اداري مصوب سال ۱۳۹۲، پرونده به هيأت تخصصي اقتصادي، مالي ديوان عدالت اداري ارجاع مي‌شود و هيأت مذكور در خصوص خواسته شاكي، بند ۹ بخشنامه شماره ۲۰۰ / ۹۶ / ۱۲۳ ـ ۱۳۹۶ / ۹ / ۷ سازمان امور مالياتي كشور را خلاف قانون و خارج از حدود اختيارات ندانسته است و به استناد بند « ب » ماده ۸۴ قانون تشكيلات و آيين دادرسي ديوان عدالت اداري مصوب سال ۱۳۹۲ به موجب دادنامه شماره ۶۲۴ـ ۱۳۹۸ / ۹ / ۲۳ رأي به رد شكايت شاكي صادر كرده است . رأي مذكور به علت عدم اعتراض از سوي رئيس ديوان عدالت اداري و يا ده نفر از قضات ديوان عدالت اداري قطعيت يافته است . رسيدگي به بند ۱ بخشنامه شماره ۲۰۰ / ۹۶ / ۱۲۳ ـ ۱۳۹۶ / ۹ / ۷ سازمان امور مالياتي كشور در دستور كار هيأت عمومي ديوان عدالت اداري قرار گرفت . هيأت عمومي ديوان عدالت اداري در تاريخ ۱۳۹۸ / ۱۱ / ۸ با حضور معاونين ديوان عدالت اداري و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب ديوان تشكيل شد و پس از بحث و بررسي با اكثريت آراء به شرح زير به صدور رأي مبادرت كرده است . رأي هيأت عمومي بر اساس ماده ۱۶۹ مكرر قانون مالياتهاي مستقيم مقرر‌شده است كه : « جرايم موضوع اين ماده توسط اداره امور مالياتي با رعايت مهلت مقرر در ماده ۱۵۷ اين قانون مطالبه خواهد شد » و به موجب <a class="artref" href="/ماده/ماده-157-a_0815110231262">ماده ۱۵۷ قانون مالياتهاي مستقيم</a> : « نسبت به مؤديان ماليات بر درآمد كه در موعد مقرر از تسليم اظهارنامه منبع درآمد خودداري نموده‌اند يا اصولاً طبق مقررات اين قانون مكلّف به تسليم اظهارنامه در سررسيد پرداخت ماليات نيستند، مرور زمان مالياتي پنج سال از تاريخ سررسيد پرداخت ماليات مي‌باشد ...» با وجود احكام قانوني ياد شده، به موجب بند ۱ بخشنامه شماره ۲۰۰ / ۹۶ / ۱۲۳ ـ ۱۳۹۶ / ۹ / ۷ سازمان امور مالياتي كشور كه در رابطه با نحوه رسيدگي به جرايم موضوع ماده ۱۶۹ مكرر قانون مالياتهاي مستقيم وضع شده، مهلت مرور زمان رسيدگي به جرايم موضوع ماده مذكور، پنج سال از تاريخ انقضاي مهلت تسليم اظهارنامه مالياتي سال مربوطه حسب مورد اعلام‌شده است كه مغاير با <a class="artref" href="/ماده/ماده-157-a_0815110231262">ماده ۱۵۷ قانون مالياتهاي مستقيم</a> است به همين خاطر بند ۱ بخشنامه شماره ۲۰۰ / ۹۶ / ۱۲۳ ـ ۱۳۹۶ / ۹ / ۷ سازمان امور مالياتي مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و مواد ۸۸ و ۱۳ قانون تشكيلات و آيين دادرسي ديوان عدالت اداري مصوب سال ۱۳۹۲ از تاريخ تصويب ابطال مي‌شود . هيأت عمومي ديوان عدالت اداري معاون قضايي ديوان عدالت اداري ـ مرتضي علي ‌اشراقي