تاریخ دادنامه: 1402/6/21

شماره دادنامه: 140231390001576428 تاریخ دادنامه: 1402/6/21 شماره پرونده: 0107060 – 0106998 – 0106966 – 0106963 – 0106906 – 0106817 – 0106728 0107435 - 0107320 مرجع رسیدگی: هیات عمومی دیوان عدالت اداری طرف شکایت: سازمان امور مالیاتی کشور شاکیان: آقایان … مولانا، نیما غیاثوند، حمیدرضا فتاحی، مرتضی پورکاویان، محمدرضا باقر مهربان، محمدمهدی زاهدی، بهمن زبردست و امید یاهو موضوع شکایت و خواسته: ابطال پارگراف سوم بخشنامه شماره 214/62620 /د- 1401/9/29 رییس مرکز دادرسی مالیاتی گردش کار: شاکیان به موجب دادخواست هایی جداگانه ابطال پارگراف سوم بخشنامه شماره 214/62620 /د- 1401/9/29 رییس مرکز دادرسی مالیاتی را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده اند که: " وفق ماده 216 قانون مالیات های مستقیم «مرجع رسیدگی به شکایات ناشی از اقدامات اجرایی راجع به مطالبات دولت از اشخاص اعم از حقیقی یا حقوقی که طبق مقررات اجرایی مالیاتها قابل مطالبه و وصول م. ب. هیات حل اختلاف مالیاتی خواهد بود. به شکایات مزبور به فوریت و خارج از نوبت رسیدگی و رای صادر خواهد شد. رای صادره قطعی و لازم الاجرا است. تبصره1- در مورد مالیات های مستقیم در صورتی که شکایت حاکی از این باشد که وصول مالیات قبل از قطعیت به موقع اجرا گذارده شده است هرگاه هیات حل اختلاف مالیاتی شکایت را وارد دانست ضمن صدور رای به بطلان اجراییه حسب مورد قرار رسیدگی و اقدام لازم صادر یا نسبت به درآمد مشمول مالیات مودی رسیدگی و رای صادر خواهد کرد. رای صادره از هیات حل اختلاف قطعی است.» بر همین اساس هم در ماده 5 دستورالعمل رییس کل سازمان امور مالیاتی در خصوص ترتیبات ابلاغ الکترونیکی اوراق مالیاتی، به شماره 200/1401/531 - 1401/4/25 مقرر شده که «اعتراض به صحت ابلاغ الکترونیکی در موارد زیر مجاز بوده و از طریق هیات موضوع ماده 216 قانون مالیات های مستقیم قابل رسیدگی خواهد بود.: 1- مودی، متکی بر دلایل و اسناد و مدارک معتبر اثبات نماید، به دلیل عدم دسترسی به سامانه های رایانه ای/مخابراتی یا نقص در این سامانه ها از بارگذاری اوراق یا مفاد ابلاغ مطلع نشده است. 2-ابلاغ الکترونیکی در شرایطی انجام گرفته باشد که حساب کاربری مودی می بایست غیر فعال بوده و یامودی از شمول ابلاغ الکترونیکی خارج شده باشد.» روشن است که مانند همه اعتراضاتی که در مراجع قضایی و شبه قضایی مطرح می شود، اعتراضات مطرح شده در این هیات نیز ممکن است بی پایه یا برعکس متکی بر دلایل و اسناد و مدارک معتبر باشد، اما مرجع تصمیم گیری در این خصوص صرفاً خود هیات مذکور است و وفق آرای متعدد هیات عمومی دیوان عدالت اداری درباره استقلال مراجع قضایی و شبه قضایی، از جمله رای شماره 668- 1385/9/19 که در آن مقرر شده «تشخیص صلاحیت مراجع قضایی و شبه قضایی در انجام وظایف محوله علی الاصول به عهده مراجع مزبور است و تعیین تکلیف برای مقام قضا و آراء و احکام او جز از طریق مقنن، مداخله در امر استقلال قوه قضاییه و مغایر قانون است»؛ هر مقرره ای که حکم به چنین تعیین تکلیفی داده باشد هم خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات است. مستفاد از ماده 216 قانون مالیات های مستقیم ورود به ماهیت یا تصمیم به عدم ورود امری است که نیاز به بررسی اعضای هیات حل اختلاف مالیاتی موضوع ماده 216 قانون مالیات های مستقیم دارد و قانونی بودن قطعیت یا غیر قانونی بودن قطعیت از مواردی نیست که در صلاحیت مسیولان ادارات مالیاتی باشد. با این همه در پاراگراف سوم بخشنامه مورد شکایت که تنها 5 ماه پس از صدور دستورالعمل رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور در خصوص ترتیبات ابلاغ الکترونیکی اوراق مالیاتی، صادر گردیده، چنین مقرر شده که «قطعیت مالیات با ادعای مودی مبنی بر عدم اطلاع از مفاد رای هیات بدوی که به شیوه غیر حضوری ابلاغ شده است، از مصادیق قابل طرح در هیات های حل اختلاف موضوع تبصره 1 ماده 216 قانون مالیات های مستقیم نبوده و مجوزی برای ابطال اوراق قطعی و اجرایی و ورود ماهوی هیات های مذکور به پرونده در مقام هیات تجدیدنظر نمی باشد.» لذا به دلیل مغایرت اطلاق این حکم با ماده 216 قانون مالیات های مستقیم و تبصره 1 آن، همچنین ماده 5 دستورالعمل رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور در خصوص ترتیبات ابلاغ الکترونیکی اوراق مالیاتی و مواد 83 و 88 قانون آیین دادرسی و نیز خلاف قانون و خارج از حدود اختیار بودن آن با اتخاذ ملاک از رای مذکور هیات عمومی دیوان عدالت اداری، ابطال پاراگراف سوم بخشنامه شماره 214/62620 /د- 1401/9/29 رییس مرکز دادرسی مالیاتی مورد درخواست است." متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است: " مدیران محترم دادرسی مالیاتی با سلام و احترام با عنایت به طرح برخی ابهامات در خصوص صلاحیت هیات حل اختلاف مالیاتی برای استفاده از ظرفیت تبصره 1 ماده 216 قانون مالیات های مستقیم جهت رسیدگی به شکایات مودی از اوراق اجرایی صادره بر مبنای قطعیت آراء بدوی ابلاغی به طرق غیرحضوری وفق مقررات تبصره 1 و قسمت اخیر تبصره 2 ماده 203 و ماده 208 قانون مالیات های مستقیم و یا ابلاغ الکترونیکی طبق بند 3 ماده 2 اصلاحی دستورالعمل شماره 531/1401/200 - 1401/4/25 به آگاهی می رساند: بر اساس ماده 247 قانون مالیات های مستقیم آراء هیات های حل اختلاف مالیاتی بدوی، قطعی و لازم الاجرا است، مگر آن که ظرف بیست روز از تاریخ ابلاغ رای به مودی بر اساس ماده 203 قانون مالیات های مستقیم و تبصره های آن از طرف ماموران مالیاتی یا مودی به صورت کتبی مورد اعتراض قرار گیرد. در این شرایط پرونده به هیات حل اختلاف تجدیدنظر احاله خواهد شد. بر این اساس قانونگذار استثنایی در روند قطعیت آرای بدوی ابلاغی به شیوه های مختلف در نظر نگرفته و ابلاغ آراء مذکور وفق مقررات تبصره های ماده 203 و ماده 208 قانون مالیات های مستقیم را مانع قطعیت این آراء ندانسته است. ب. ت. ب. توضیحات فوق قطعیت مالیات با ادعای مودی مبنی بر عدم اطلاع از مفاد رای هیات بدوی که به شیوه غیر حضوری ابلاغ شده است، از مصادیق قابل طرح در هیات های حل اختلاف موضوع تبصره 1 ماده 216 قانون مالیات های مستقیم نبوده و مجوزی برای ابطال اوراق قطعی و اجرایی و ورود ماهوی هیات های مذکور به پرونده در مقام هیات تجدیدنظر نمی باشد.- رییس مرکز دادرسی مالیاتی " در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 212/26107 /ص- 1401/12/11 توضیح داده است که: " به استحضار می رساند: نامه مورد شکایت تجویزی در رابطه با شیوه ابلاغ نداشته است، بدیهی است ب. ت. ب. پیش بینی شیوه غیرحضوری ابلاغ در قانون، مجریان (ماموران مالیاتی) نیز مجاز هستند از این شیوه در چارچوب قانون جهت ابلاغ کلیه اوراق مالیاتی از جمله آراء هیات بدوی استفاده نمایند. بر این اساس چنانچه ابلاغ رای هیات بدوی مطابق قانون و با رعایت ترتیبات مربوط انجام شده باشد (فارغ از آن که ابلاغ به شخص مودی یا به بستگان وی و یا بر اساس مقررات قسمت اخیر ماده 203 یا ماده 208 قانون مالیات های مستقیم انجام گرفته باشد) ابلاغ صحیح بوده و ابطال قطعیت به استناد غیر حضوری بودن ابلاغ رای هیات بدوی، فاقد وجاهت قانونی است. طبعاً چنانچه در هیات موضوع تبصره 1 ماده 216 قانون مالیات های مستقیم اثبات شود که ابلاغ رای هیات حل اختلاف بدوی (اعم از ابلاغ حضوری یا غیر حضوری) مطابق قانون و به درستی انجام نپذیرفته امکان ابطال قطعیتی به دلیل نقص در ابلاغ رای هیات بدوی و ورود ماهوی به پرونده فراهم م. ب. که این امر تعارضی با مفاد نامه صدرالاشاره ندارد. در پاسخ به ادعای شاکیان مبنی بر ورود نامه مذکور به حدود صلاحیت هیات های حل اختلاف لازم به تاکید است که نامه صدرالاشاره در پاسخ به استعلامات واحدهای دادرسی مالیاتی جهت تصریح موضوع صادر گردیده و صرفاً شیوه اجرایی ماده 247 قانون مالیات های مستقیم و تبصره 1 ماده 216 قانون مالیات های مستقیم را برای بهره برداری هیات های حل اختلاف مالیاتی بیان کرده است. در زمان رسیدگی در هیات حل اختلاف این نمایندگان هیات هستند که با در نظر گرفتن قوانین و مقررات مربوط و در نظر گرفتن جمیع شرایط ناظر بر یک پرونده مالیاتی مشخص نسبت به صدور رای اقدام می نمایند. شاکی در دادخواست تقدیمی خلط مبحث ماده 157 قانون مالیات های مستقیم و تبصره 1 ماده 216 قانون مالیات های مستقیم را مطرح کرده است که در پاسخ متذکر می شود رسیدگی به اعتراض مودیان در اجرای ماده 157 قانون مالیات های مستقیم (در مورد مطالبه مالیات از شخص ثالث) در هر مرحله از فرآیند مالیات ستانی امکان پذیر است و این حق مودی ارتباطی با نحوه قطعیت مالیات مورد مطالبه ندارد. در مورد بحث ابلاغ الکترونیکی نیز اشعار می دارد در دستورالعمل ابلاغ الکترونیکی به شماره 200/1401/531 - 1401/4/25 امکان اعتراض مودی به هیات موضوع ماده 216 قانون مالیات های مستقیم در صورت احراز عدم دسترسی مودی به اوراق ابلاغ در اثر اختلال سامانه های اطلاعاتی و مخابراتی پیش بینی شده است. لذا در صورت احراز چنین اختلالی در زمان ابلاغ رای هیات بدوی، هیات موضوع ماده 216 می تواند نسبت به رفع اثر از ابلاغ اقدام نماید و مانع از تضییع حقوق مودی شود." هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1402/6/21 با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت کرده است. رای هیات عمومی براساس پاراگراف سوم بخشنامه شماره 214/62620 /د مورخ 1401/9/29 رییس مرکز دادرسی مالیاتی مقرر شده است : «...قطعیت مالیات با ادعای مودی مبنی بر عدم اطلاع از مفاد رای هیات بدوی که به شیوه غیرحضوری ابلاغ شده است، از مصادیق قابل طرح در هیاتهای حل اختلاف موضوع تبصره (1) ماده (216) قانون مالیاتهای مستقیم نبوده و مجوزی برای ابطال اوراق قطعی و اجرایی و ورود ماهوی هیاتهای مذکور به پرونده در مقام هیات تجدیدنظر نمی ‌ باشد» و این حکم برخلاف منطوق و استنتاج از حکم مندرج در ماده 216 و تبصره 1 آن از قانون مالیاتهای مستقیم است و به لحاظ اینکه در تبصره 1 ماده مزبور تفاوتی در ابلاغ به شیوه الکترونیکی و غیر آن وجود ندارد و مجوز قانونگذار برای استفاده از ظرفیت هیاتهای حل اختلاف مالیاتی از تبصره 1 ماده 216 قانون مالیاتهای مستقیم ناظر به موردی است که وصول مالیات قبل از قطعیت به موقع اجرا گذاشته شود که در این فرآیند عدم اطلاع از مفاد رای بدوی و یا اصولاً عدم ابلاغ صرف نظر از شیوه و نحوه ابلاغ آن برای استحقاق مودی از این امتیاز قانونی کفایت می‌نماید، بنابراین به جهت تضییع حقوق مودیان و حذف یک مرحله از دادرسی برای آنان و با ذکر اینکه کلمه کتبی که در ماده 247 قانون مالیاتهای مستقیم از آن استفاده شده در فرضی به تصویب رسیده که امکان ابلاغ الکترونیک منتفی بوده است، در نتیجه پاراگراف سوم بخشنامه شماره 214/62620 /د مورخ 1401/9/29 رییس مرکز دادرسی مالیاتی خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 از تاریخ تصویب ابطال می‌شود. این رای براساس ماده 93 قانون دیوان عدالت اداری (اصلاحی مصوب 1402/2/10 ) در رسیدگی و تصمیم ‌ گیری مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل است./ حکمتعلی مظفری رییس هیات عمومی دیوان عدالت اداری آدرس: تهران بزرگراه شهید ستاری بلوار شهید مخبری نبش خیابان ایران زمین